ПОСИЛАННЯ НА ВЕРСІЮ ІНФОРМАЦІЇ УКРАЇНСЬКОЮ МОВОЮ ЗНАХОДИТЬСЯ ПІД ТЕКСТОМ
W związku z pobytem w Polsce osób, które w ucieczce przed wojną w Ukrainie przybyły na terytorium RP pojawiają się pytania, co do miejsca ich rezydencji podatkowej (podlegania nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) oraz związanych z tym konsekwencji dla polskich przedsiębiorców zatrudniających takie osoby.
Zgodnie z przepisami polskiej ustawy o PIT osoby, które posiadają na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywają na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym stają się polskimi rezydentami podatkowymi.
Jak ustalić, czy osoba z Ukrainy jest polskim rezydentem podatkowym?
Kryteria posiadania statusu polskiego rezydenta podatkowego
Centrum interesów
Osoba przybyła z Ukrainy może stać się polskim rezydentem podatkowym, jeśli da się stwierdzić, że posiada ona w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych.
Z uwagi na brak precyzyjnych kryteriów ustawowych ocena, czy dana osoba ma w Polsce ośrodek interesów życiowych wymaga każdorazowej analizy okoliczności towarzyszących pobytowi tej osoby na terytorium RP. Jeżeli osoba przybyła z Ukrainy pozostawiła na terytorium tego państwa rodzinę (np. męża), w dalszym ciągu posiada tam np. mieszkanie i konto bankowe, a pobyt w Polsce traktuje jako tymczasowy – z zamiarem powrotu na Ukrainę lub wyjazdu do innego państwa – raczej nie będzie można w tym przypadku stwierdzić, że posiada na terytorium RP ośrodek interesów życiowych. Jednak gdy taka osoba zamieszka w Polsce wraz z całą najbliższą rodziną, np. w udostępnionym mieszkaniu, zacznie organizować sobie pobyt w Polsce, a członkowie rodziny podejmą tutaj pracę lub naukę, pojawią się poważne argumenty za uznaniem, że taki ośrodek interesów życiowych jednak w Polsce powstaje.
Pobyt ponad 183 dni
Z kolei przesłanka dotycząca liczby dni pobytu w Polsce nie budzi wątpliwości. W przypadku upływu 183 dni pobytu w Polsce osoba z Ukrainy staje się polskim rezydentem podatkowym, co oznacza, że będzie podlega opodatkowaniu PIT od całości osiąganych dochodów, a nie jedynie dochodów osiąganych w Polsce .
W praktyce pojawiają się spory czy z upływem okresu 183 dni osoba taka staje się polskim rezydentem tylko na przyszłość, na okres kolejnych miesięcy lub lat pobytu w Polsce, czy retroaktywnie, od początku pobytu w Polsce, także przed upływem 183 dni. W drugim przypadku należałoby zapłacić dodatkowo zaliczki i podatek dochodowy za czas pobytu w Polsce przed upływem okresu 183 dni. Opowiadamy się za pierwszym z tych stanowisk, który znajduje wyraźne oparcie w niektórych interpretacjach organów podatkowych.
Wątpliwości i spory na tle rezydencji podatkowej
Sytuacje osobiste, rodzinne i majątkowe uciekinierów z Ukrainy są w aktualnych okolicznościach skomplikowane. Najczęściej trudno będzie ocenić czy i od kiedy dana osoba ma w Polsce centrum interesów i stała się polskim rezydentem podatkowym. Należy przy tym podkreślić, że rejestracja danej osoby jako legalnie przebywającej na terytorium Polski nie przesądza o jej statusie podatkowym.
W przypadku osób będących przed przybyciem do Polski rezydentami podatkowymi Ukrainy, polsko-ukraińska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) rozstrzyga kwestię dla potrzeb opodatkowania PIT. Należy pamiętać, że w przypadkach spornych, jeśli nie można ustalić, w którym państwie dana osoba posiada ośrodek interesów życiowych, albo w którym państwie zwykle przebywa, to za jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych ostatecznie należy uznać państwo, którego jest ona obywatelem. Wydaje się, że ta reguła może mieć zastosowanie w przypadku wielu osób, które w ucieczce przed wojną na Ukrainie tymczasowo przybyły na terytorium Polski.
Dochody z pracy najemnej w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
Możliwe zawieszenie biegu okresu 183 dni pobytu na terytorium RP
Zgodnie z polsko-ukraińską UPO dochody z pracy wykonywanej w Polsce są zwolnione z opodatkowania w Polsce, jeżeli nie są wypłacane przez polskiego pracodawcę lub na jego rachunek, a pracownik nie przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego. Do okresu tego zalicza się „dni fizycznej obecności” w Polsce. Z dniem upływu tego okresu zwolnienie z podatku dochodowego od wynagrodzeń za pracę wykonywaną w Polsce w zasadzie wygasa automatycznie. Jeżeli jednak pobyt w Polsce danej osoby z Ukrainy wymuszony jest działaniami wojennymi i z powodu tych działań osoba ta nie powraca na Ukrainę uważamy, że należy przyjąć, że upływ okresu (183 dni) tego zwolnienia z podatku ulega zawieszeniu na czas działań wojennych na Ukrainie i będzie biec nadal dopiero po zakończeniu tych działań.
Takie podejście znajduje uzasadnienie w treści Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Postanowienia polsko-ukraińskiej UPO powinny być interpretowane zgodnie z tym komentarzem.
Wskazano w nim, iż okres 183 dni zwolnienia z podatku oblicza się uwzględniając wszystkie dni pobytu w danym państwie (w Polsce), „z wyłączeniem zdarzeń uniemożliwiających wyjazd osobie”. Na gruncie naszych reguł językowych i społecznych należy przyjąć, że osoba uciekająca do Polski z terytorium Ukrainy w następstwie prowadzonych tam działań wojennych, nie może tam powrócić przez czas prowadzenia tych działań. W takiej sytuacji mamy bowiem do czynienia ze zdarzeniem „uniemożliwiającym wyjazd osobie”.
W takiej sytuacji osoba nie może dowolnie decydować o swoim miejscu zamieszkania dla celów podatkowych. Wydaje się, że takie rozumowanie powinno mieć również zastosowanie do innych sytuacji podobnego rodzaju. Tym samym dochody ukraińskiego rezydenta podatkowego z pracy wykonywanej w Polsce nie powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce przez czas wojny w Ukrainie nawet w przypadku jego pobytu na terytorium RP ponad 183 dni, jeżeli dochód ten wypłaca pracodawca zagraniczny, a nie polski.
Jak udokumentować rezydencję podatkową osoby z Ukrainy?
Forma certyfikatu rezydencji podatkowej
W wielu przypadkach polskie przepisy podatkowe dla zastosowania przewidzianych w nich zwolnień (w powiązaniu z postanowieniami UPO) wymagają udokumentowania zagranicznej rezydencji podatkowej podatnika. Przykładowo, w świetle polsko-ukraińskiej UPO m.in. dochody zleceniobiorców mogą podlegać opodatkowaniu tylko na Ukrainie pod warunkiem posiadania przez polskich płatników wypłacających takim osobom wynagrodzenie certyfikatu potwierdzającego ukraińską rezydencję podatkową tych osób. W przeciwnym razie płatnicy na podstawie polskich przepisów zobowiązani są do pobrania podatku w zakresie wypłacanych wynagrodzeń według stawki 20%.
Obowiązujące przepisy nie określają wymaganej formy takiego certyfikatu i pozostawiają to prawu obcego państwa, w tym wypadku, ukraińskiemu. Biorąc pod uwagę sytuację w Ukrainie, uzyskanie certyfikatu rezydencji od tamtejszego organu podatkowego może być niemożliwe. Jeżeli jednak prawo Ukrainy dopuszczałoby inne formy potwierdzenia rezydencji podatkowej, niż wystawione na urzędowych formularzach, np. w formie pisemnego oświadczenia lub w drodze zaświadczenia wydawanego przez właściwe placówki dyplomatyczne Ukrainy w Polsce lub w innych krajach, to Polskie organy podatkowe powinny dopuścić stosowanie certyfikatów rezydencji także w takiej formie. Przemawia za tym szereg argumentów prawnych, w tym okoliczność, że prawo polskie nie zastrzega żadnej konkretnej formy ani treści takiego certyfikatu. Warto również pamiętać, że w czasie stanów: zagrożenia epidemicznego i epidemii ogłoszonych w związku z COVID-19 oraz w okresie kolejnych 2 miesięcy po ich odwołaniu, możliwe jest dokumentowanie rezydencji podatkowej za pomocą kopii certyfikatu (w tym skanu), jeżeli informacje wynikające z dokumentu nie budzą uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym.
Податкове резидентство біженців з України
У зв’язку з перебуванням у Польщі осіб, які втекли від війни в Україні на територію Республіки Польща, виникають питання щодо місця їхньої податкового резидентства (підлягання необмеженому податковому зобов’язанню) та пов’язаних з цим наслідків для польських підприємців, які наймають таких осіб.
Відповідно до положень закону про податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) Польщі особи, які мають центр особистих або економічних інтересів (центр життєвих інтересів) на території Республіки Польща або перебувають на території Республіки Польща більше 183 днів у календарному році, отримують статус податкового резидента Польщі.
Як визначити, чи є особа з України податковим резидентом Польщі?
Критерії отримання статусу податкового резидента Польщі
Центр інтересів
Особа, яка приїжджає з України, може стати податковим резидентом Польщі, якщо буде встановлено, що вона має центр особистих чи економічних інтересів у Польщі.
Через відсутність чітких законодавчих критеріїв оцінка того, чи є у даної особи центр життєвих інтересів у Польщі, потребує кожного разу аналізу обставин, які супроводжують перебування особи на території Республіки Польща. Якщо особа, яка приїхала з України, залишила свою сім’ю (наприклад, чоловіка) на території цієї країни, вона все ще має, наприклад, помешкання та рахунок у банку і розглядає своє перебування у Польщі як тимчасове – з наміром повернення в Україну чи виїзду в іншу країну – у цьому випадку, ймовірно, не можна буде стверджувати, що вона має центр життєвих інтересів на території Республіки Польща. Однак, коли така особа проживає у Польщі з усією найближчою сім’єю, наприклад, у спільному помешканні, починає організовувати перебування у Польщі, а члени її сім’ї почнуть працювати чи навчатися тут, будуть серйозні аргументи для визнання того, що такий центр їх життєвих інтересів виникає у Польщі.
Перебування понад 183 дні
З іншого боку, передумова щодо кількості днів перебування у Польщі не викликає сумнівів. Після 183 днів перебування у Польщі особа з України стає податковим резидентом Польщі, а це означає, що вона буде підлягати оподатковуванню ПДФО із загального отриманого доходу, а не лише з доходу, отриманого у Польщі.
На практиці виникають суперечки щодо того, чи стає така особа резидентом Польщі лише на майбутнє, на наступні місяці чи роки перебування у Польщі, чи також і заднім числом, від початку перебування у Польщі, ще до закінчення 183 днів. У другому випадку додаткові передоплати та податок на прибуток повинні бути сплачені за період перебування у Польщі до закінчення періоду у 183 дні. Ми підтримуємо першу з цих позицій, яка знаходить підтвердження у деяких інтерпретаціях податкових органів.
Сумніви та суперечки щодо податкового резидентства
Особистий, сімейний та майновий стан біженців з України за нинішніх обставин ускладнений. Найчастіше буде важко оцінити, чи та з якого моменту дана особа має центр інтересів у Польщі і стала податковим резидентом Польщі. Слід підкреслити, що реєстрація особи як такої, яка легально проживає у Польщі, не впливає на її податковий статус.
Щодо осіб, які були податковими резидентами України до прибуття у Польщу, польсько-українська угода про уникнення подвійного оподаткування (УПО) вирішує питання щодо оподаткування ПДФО. Слід пам’ятати, що у спірних випадках, якщо неможливо визначити, в якій країні особа має центр життєвих інтересів або в якій країні вона зазвичай перебуває, то країна, громадянином якої вона є, у кінцевому підсумку повинна вважатися її місцем проживання для цілей оподаткування. Схоже, це правило може стосуватися багатьох людей, які тимчасово приїхали до Польщі, щоб уникнути війни в Україні.
Доходи від найманої роботи у світлі угоди про уникнення подвійного оподаткування
Можливе призупинення терміну 183 днів перебування на території Республіки Польща
Згідно з польсько-українською угодою про УПО, доходи від роботи, виконаної у Польщі, звільняються від оподаткування у Польщі, якщо вони не виплачуються польським роботодавцем або на його рахунок, а працівник не перебуває у Польщі більше 183 днів протягом даного календарного року. Цей період включає «дні фізичної присутності» у Польщі. У день завершення цього терміну звільнення від податку на доходи з винагороди за виконану роботу у Польщі, як правило, автоматично закінчується. Однак, якщо перебування у Польщі даної особи з України вимушене військовими діями і через них особа не повертається в Україну, ми вважаємо, що слід погодитися з тим, що закінчення терміну (183 дні) цього звільнення від сплати податку припиняється на час військових дій в Україні і продовжиться лише після їх закінчення.
Такий підхід обґрунтовується у змісті Коментаря до Типової конвенції Організації економічного співробітництва та розвитку про податок на прибуток та майно. Положення польсько-української угоди про УПО слід тлумачити відповідно до цього коментаря.
У ньому вказано, що період звільнення від сплати податків у 183 дні розраховується з урахуванням усіх днів перебування у даній країні (тобто у Польщі), «без урахування подій, які заважають особі виїхати». Виходячи з наших мовних та соціальних правил, слід припустити, що особа, яка втікає до Польщі з території України внаслідок ведення там бойових дій, не може повернутися назад, поки ці дії здійснюються. У такій ситуації ми маємо справу з подією, яка «заважає особі виїхати».
У такій ситуації особа не може вільно приймати рішення про місце свого проживання для цілей оподаткування. Схоже, що таке міркування має стосуватися й інших подібних ситуацій. Таким чином, доходи податкового резидента України від роботи, виконаної у Польщі, не повинні підлягати оподаткуванню у Польщі під час війни в Україні, навіть у випадку його перебування на території Республіки Польща більше 183 днів, якщо дохід виплачує іноземний, а не польський роботодавець.
Як підтвердити податкове резидентство особи з України?
Форма свідоцтва про податкове резидентство
У багатьох випадках польські податкові норми для застосування передбачених у них пільг (у поєднанні з положеннями угоди про УПО) вимагають документального підтвердження іноземного податкового резидентства платника податків. Наприклад, у світлі польсько-української угоди про УПО доходи контрагентів можуть оподатковуватись лише в Україні за умови, що польські платники, які виплачують таким особам винагороду, мають свідоцтво, яке підтверджує українське податкове резидентство цих осіб. В іншому випадку, на підставі польських норм, платники зобов’язані стягувати податок із виплаченої винагороди за ставкою 20%.
Чинні нормативно-правові акти не визначають необхідну форму такого свідоцтва і залишають це за законодавством іноземної держави, у даному випадку, за законодавством України. Враховуючи ситуацію в Україні, отримати свідоцтво з місця проживання у місцевому податковому органі може бути неможливо. Однак, якщо законодавство України допускає інші форми підтвердження податкового резидентства, ніж ті, які видаються на офіційних бланках, наприклад у формі письмової декларації або у вигляді довідки, виданої відповідними українськими дипломатичними установами у Польщі або в інших країнах, податкові органи Польщі повинні дозволити використання свідоцтва про податкове резидентство також у цій формі. Це підтверджується низкою юридичних аргументів, включно з тим фактом, що польське законодавство не визначає жодної конкретної форми чи змісту такого свідоцтва. Також варто пам’ятати, що під час особливих станів – епідемічної загрози та епідемії, оголошених у зв’язку з COVID-19 та протягом наступних 2 місяців після їх скасування, можна задокументувати податкове резидентство копією свідоцтва (у т.ч. скан-копією), якщо відомості, що випливають з документа, не викликають обґрунтованих сумнівів щодо їх відповідності фактам.
