Ustawa o fundacji rodzinnej potrzebna, ale jej projekt wymaga zmian

Przepisy w zaproponowanym brzmieniu mogą tworzyć bariery podatkowe utrudniające funkcjonowanie fundacji rodzinnej. To może skłonić osoby planujące sukcesję majątku do wyboru innych rozwiązań, jak choćby fundacje prywatne w zagranicznych jurysdykcjach.

Losy fundacji rodzinnej w Polsce przez ostatnie lata przypominały historię potwora z Loch Ness: wiele osób o niej słyszało, natomiast niewielu miało szanse ujrzeć. O ile jezioro Loch Ness dalej skrywa swe tajemnice, o tyle w przypadku fundacji rodzinnej sytuacja uległa zasadniczej zmianie. W marcu tego roku Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii („Ministerstwo”) opublikowało projekt ustawy o fundacji rodzinnej („Projekt”) i zaprosiło do jej publicznych konsultacji. Niniejszy artykuł przedstawia pokrótce zasadnicze założenia Projektu oraz wskazuje na główne uwagi i postulowane przez nas w ramach publicznych konsultacji zmiany.

Główne założenia Projektu
Fundacja rodzinna ma być osobą prawną, z siedzibą na terytorium Polski. Będzie tworzona przez fundatora na podstawie jego oświadczenia, zawartego w akcie założycielskim lub testamencie. Celem fundacji ma być zarządzanie i ochrona majątku przekazanego przez fundatora oraz spełnianie określonych w statucie świadczeń na rzecz beneficjentów np. pokrywanie kosztów ich utrzymania lub kształcenia.

Statut fundacji powinien określać beneficjentów fundacji, którymi mogą być osoby fizyczne lub organizacje pożytku publicznego. Organami fundacji mają być zarząd, rada protektorów albo zgromadzenie beneficjentów. Beneficjenci mogą zasiadać w zarządzie oraz w radzie protektorów o ile nie będą posiadać większości głosów w żadnym z tych organów.

Zadaniem rady protektorów będzie nadzorowanie działań zarządu w zakresie przestrzegania prawa oraz postanowień statutu fundacji, przy czym statut fundacji może rozszerzyć uprawnienia rady. W skład zgromadzenia beneficjentów mają wejść beneficjenci określeni przez statut. Głównym zadaniem zgromadzenia przewidzianym przez Projekt jest uzupełnianie składu zarządu. Statut fundacji może jednak przewidzieć także inne sprawy, dla których wymagana będzie uchwała zgromadzenia.

Podzielamy przekonanie Ministerstwa o potrzebie wprowadzenia do polskiego prawa regulacji fundacji rodzinnej jako nowej formy prawnej dedykowanej dla przeprowadzania procesów sukcesyjnych. Tego typu rozwiązania funkcjonują z powodzeniem w innych państwach i pełnią tam istotną rolę społeczną. W obecnych realiach dziejącej się zmiany pokoleniowej w polskich przedsiębiorstwach zaoferowanie krajowym przedsiębiorcom podobnej możliwości jest ze wszech miar pożądane i oczekiwane.

Korporacja czy fundacja „zwykła”?
Projekt przewiduje, że fundacja rodzinna będzie osobą prawną typu zakładowego. Oznacza to, że jej założyciel (fundator lub fundatorzy) w statucie fundacji określi cel i zasady działania fundacji oraz wyposaży fundację w majątek niezbędny do realizacji jej celów statutowych. Uważamy, że taka konstrukcja fundacji rodzinnej jest dobrym rozwiązaniem. Już teraz polskie prawo przewiduje możliwość przeprowadzenia sukcesji właścicielskiej przy użyciu osoby prawnej typu korporacyjnego (spółki kapitałowej, w szczególności nieprowadzącej działalności gospodarczej). W odróżnieniu jednak od korporacji, model osoby prawnej typu zakładowego wydaje się lepiej odpowiadać pozycji beneficjentów jako osób niebędących, tak jak wspólnicy czy akcjonariusze, członkami korporacji i w związku z tym dysponującymi znacznie węższym katalogiem uprawnień wobec takiej osoby prawnej. W odróżnieniu od spółki kapitałowej, beneficjenci fundacji nie będą bowiem posiadać żadnych udziałów lub akcji, które podlegałyby obrotowi. Przysługiwać im będzie jedynie uprawnienie do świadczeń określonych w statucie fundacji.

Z kolei w związku z przyjęciem nazwy „fundacja rodzinna” dla nowej osoby prawnej rodzi się pytanie o jej relację do fundacji uregulowanej w przepisach ustawy z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach („ustawa o fundacjach”). Projekt nie zawiera odesłań do ustawy o fundacjach i wydaje się, że w założeniu fundacja rodzinna ma być tworem prawnym zupełnie niezależnym od fundacji „zwykłej” i ustawy o fundacjach. Tę kwestię jednak warto przesądzić i doprecyzować w Projekcie.

Fundacja rodzinna a spółki handlowe
Jak już wspomnieliśmy fundacja rodzinna w kształcie proponowanym w Projekcie nie ma być kolejnym rodzajem spółki kapitałowej. Natomiast nic nie stoi na przeszkodzie aby regulując zasady funkcjonowania fundacji, w tym jej organów, korzystać z bogatego dorobku orzecznictwa i praktyki stosowania polskiego prawa spółkowego.

Nie ulega wątpliwości, że potrzeby regulacji związanych z funkcjonowaniem organów fundacji rodzinnej są podobne do tych dotyczących funkcjonowania organów spółek kapitałowych. W związku z tym zaproponowaliśmy Ministerstwu szereg modyfikacji dotyczących governance fundacji rodzinnej, aby zastosowanie znalazły także do niej utrwalone w obrocie rozwiązania obowiązujące w spółkach kapitałowych. W szczególności proponujemy przeniesienie do fundacji rodzinnej szeregu rozwiązań przewidywanych dla prostej spółki akcyjnej, gdyż rozwiązania te często stanowią ulepszoną (unowocześnioną, poprawiającą błędy, rozstrzygającą wątpliwości) wersję przepisów dotyczących spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej.

Kształtowanie ładu organizacyjnego
Niezależnie od potrzeby uregulowania pewnych kwestii z zakresu funkcjonowania organów fundacji rodzinnej na wzór rozwiązań przyjętych w Kodeksie spółek handlowych, fundacja rodzinna cechuje się własną specyfiką, wynikającą z zasadniczo dobroczynnego charakteru aktu powołania fundacji przez fundatora względem jej beneficjentów.

W naszej ocenie ten fakt, silnie związany z zasadą swobody dysponowania swoim majątkiem przez fundatora, przemawia za przyznaniem szerokiej swobody fundatorowi w kształtowaniu zasad funkcjonowania fundacji rodzinnej, a w szczególności relacji między jej organami. Zaproponowaliśmy więc uelastycznienie tych zasad względem rozwiązań zawartych w Projekcie, które są naszym zdaniem zbyt restrykcyjne (np. w zakresie ograniczenia możliwości zasiadania w organach fundacji rodzinnej przez beneficjentów czy obligatoryjnego wymogu kworum). Proponujemy także rozszerzenie katalogu sposobów tworzenia fundacji, przez dodanie możliwości przekształcenia spółki kapitałowej w fundację rodzinną, a także transgranicznego przeniesienia zagranicznej fundacji rodzinnej, co umożliwi „powrót do macierzy” majątku polskich firm wniesionych do zagranicznych fundacji przez rodzimych przedsiębiorców.

Podatkowe aspekty Projektu
W zakresie zmian w przepisach podatkowych Projekt zawiera rozwiązania, które mogą istotnie utrudnić korzystanie z nowej instytucji, a wręcz zniechęcić do wnoszenia majątku do fundacji rodzinnej. W toku dalszych prac legislacyjnych nad podatkowymi aspektami funkcjonowania fundacji uwzględnienia wymagają w szczególności zasady dotyczące opodatkowania dochodów fundacji rodzinnej z tytułu zbycia wniesionego do niej mienia oraz relacje między fundacją a fundatorami i innymi osobami.

– W jaki sposób fundacja rodzinna rozpozna koszty uzyskania przychodu?
Jedną z kluczowych kwestii prawnopodatkowych, których nie uregulowano w Projekcie, są zasady rozpoznawania kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia mienia wniesionego do fundacji. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych, fundacje rodzinne w zamian za wniesione mienie nie będą emitować udziałów lub akcji, dlatego w przypadku zbycia składników majątkowych nie będą mogły rozpoznać kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej udziałów lub akcji wyemitowanych przez te spółki w zamian za wniesione mienie. Z tego względu dobrym rozwiązaniem mogłoby być uregulowanie, iż w przypadku zbycia określonego składnika majątku, koszt uzyskania przychodu stanowić będzie na przykład wartość rynkowa takiego składnika ustalona na dzień jego wniesienia do fundacji rodzinnej.

– Brak wyłączenia z opodatkowania zbycia przez fundację składników majątkowych wniesionych przez fundatora
Projekt nie odnosi się również do zasad opodatkowania zbycia przez fundację rodzinną nieruchomości lub rzeczy ruchomych, w odniesieniu do których upłynęły, w całości lub w znacznej części, okresy uprawniające do wyłączenia dochodów ze zbycia tych rzeczy z podatku dochodowego od osób fizycznych [6 miesięcy i 5 lat – art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych]. Fundator jako osoba fizyczna posiadająca takie składniki majątkowe może zrezygnować z pomysłu utworzenia fundacji rodzinnej i wniesienia takich składników majątku do tej fundacji z uwagi na brak analogicznych wyłączeń z podatku dochodowego w przypadku ich sprzedaży w przyszłości przez fundację. Rozwiązaniem tego problemu mogłoby być wskazanie w projektowanych przepisach, iż wyżej wymienione okresy, rozpoczęte w odniesieniu do fundatora, mają zastosowanie również w stosunku do fundacji rodzinnej. Obecnie proponowane zróżnicowanie sytuacji fundatorów i fundacji rodzinnej może bowiem utrudniać fundacjom zarządzanie wniesionym majątkiem.

– Dwukrotne opodatkowanie świadczeń otrzymywanych przez beneficjentów fundacji rodzinnej
Warto również odnotować, że w odniesieniu do dywidend i innych należności otrzymywanych przez fundacje rodzinne, Projekt nie zawiera uregulowań odnoszących się do problemu dwukrotnego opodatkowania otrzymywanych świadczeń – na poziomie fundacji otrzymującej dywidendy i należności oraz następnie beneficjentów otrzymujących wypłaty z fundacji rodzinnej. Brak takiej regulacji stawia fundacje rodzinne w niekorzystnym położeniu np. w stosunku do spółek kapitałowych, które przy spełnieniu ustawowych wymogów mogą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, zarówno w odniesieniu do dywidend, jak i niektórych należności, np. odsetek.

Problem podwójnego opodatkowania świadczeń wypłacanych z fundacji rodzinnej wystąpi w pewnym sensie również w odniesieniu do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn świadczeń otrzymywanych z fundacji, jeżeli przedmiotem świadczenia jest majątek inny, niż wniesiony przed fundatora. Zgodnie z Projektem fundacja rodzinna ma bowiem podlegać opodatkowaniu CIT od wartości majątku nabytego w inny sposób, niż wniesienie go przez fundatora. Tym samym, świadczenia z tego majątku na rzecz samego fundatora i wskazanych w projektowanym przepisie osób najbliższych powinny być zwolnione z podatku od spadków i darowizn, a nie powtórnie opodatkowane. W obecnym brzmieniu Projekt przewiduje jedynie zwolnienie z podatku od spadków i darowizn, jeżeli przedmiotem świadczenia jest majątek wniesiony przed fundatora, czyli zasadniczo majątek zwolniony z CIT na etapie jego nabycia przez fundację rodzinną.

– Nierówne traktowanie beneficjentów fundacji rodzinnej w zakresie podatku od spadków i darowizn
Zgodnie z projektowanymi przepisami, w przypadku braku zwolnienia z podatku od spadków i darowizn świadczeń otrzymywanych z fundacji rodzinnej, jednolita stawka tego podatku miałaby wynosić 19 proc. W przeciwieństwie do spadkobierców i osób obdarowanych, wobec osób otrzymujących świadczenia z fundacji rodzinnej nie będą miały zastosowania niższe stawki podatku od spadków i darowizn, jak również kwota wolna od podatku. Przyjęcie przepisów w obecnie proponowanym brzmieniu zniechęci polskie rodziny do korzystania z fundacji w planowaniu dziedziczenia.