1. Ustawa z 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw rozszerza publicznie dostępne ewidencje podatników VAT w ten sposób, że obok podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT tworzona jest także tzw. biała lista podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub VAT zwolniony, w tym także podmiotów, których rejestracja została przywrócona. Biała lista podatników VAT zawiera w szczególności numery rachunków bankowych tych podatników zgłoszone organom podatkowym.
Nowelizacja przewiduje także swoiste sankcje finansowe dla kontrahentów dokonujących zapłaty na rachunki bankowe dostawców towarów i usług nie ujęte na białej liście prowadzonej przez Szefa KAS. W szczególności:
- Na podstawie wprowadzonych równolegle zmian do Ustawy PIT i CIT zapłata wynagrodzenia za towary lub usługi na rachunki inne niż podane w tym rejestrze uniemożliwia rozpoznanie przez płatnika kosztu uzyskania przychodu w kwocie wydatkowanych środków.
- Dodatkowo nowelizacja przepisów ordynacji podatkowej wprowadza solidarną odpowiedzialność płatnika za zaległości podatkowe dostawcy towarów lub usług z tytułu zakupionych towarów lub usług w sytuacji wykonania zapłaty za te towary lub usługi na rachunek bankowy dostawcy inny niż wskazany w zgłoszeniu rejestrowym lub aktualizacyjnym i ujętym na białek liście.
Dla wyłączenia takiej odpowiedzialności niezbędne jest powiadomienie urzędu skarbowego właściwego dla dostawcy w terminie 3 dni od dokonania zapłaty na taki innych rachunek bankowy.
Ustawodawca nie wprowadził zatem w tym przypadku sankcji karnych ale raczej dolegliwości finansowe związane z brakiem odpowiedniego nadzoru płatnika nad realizacją należności pieniężnych. Warto pamiętać, że dla penalizacji takich płatności naruszenie obowiązków płatnika może mieć charakter także nieumyślny wynikający z nieostrożności lub braku procedur weryfikujących prawidłowość rachunków bankowych kontrahentów. Jednocześnie nowelizacja nakłada na Szefa KAS obowiązek dziennej aktualizacji danych zawartych w ewidencji podatników prowadzonej w formie tzw. białej listy aby umożliwić poprawne wykonanie obowiązków płatnika. Należy to ocenić jako kolejne działanie uszczelniające system rozliczeń finansowych, utrudniające nieuczciwym podatnikom niewywiązywanie się z obowiązków podatkowych, którego niestety negatywną implikacją jest nałożenie dodatkowych obciążeń w zakresie compliance podatkowego na płatników faktur.
2. W dniu 14 maja 2019 r. pojawił się projekt kolejnej zmiany do Ustawy VAT wprowadzający mechanizm tzw. obowiązkowej podzielonej płatności (split payment) w odniesieniu do towarów i usług do których zastosowanie znajduje obecnie mechanizm odwróconego obciążania VAT oraz mechanizmu odpowiedzialności podatkowej nabywcy (ujętych z załącznikach 11, 12 i 14 Ustawy, powiększone o niektóre dodatkowe towary). Mechanizm obowiązkowej podzielonej płatności obejmować ma transakcje o wartość przekraczającej 15.000 zł. Możliwość wprowadzenia tej zmiany poprzedzona została uzyskaniem zgody Rady UE z dnia 18 lutego 2019 r. na zastosowanie środka stanowiącego odstępstwo od art. 226. Dyrektywy 2006/112/WE
Projekt nowelizacji ustawy przewiduje szereg sankcji za jej naruszenie. W szczególności 100% sankcja VAT znajdzie zastosowanie w przypadku:
- nie umieszczenia na fakturze oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności” w przypadkach gdy będzie to obowiązkowe ze względu na przedmiot i kwotę transakcji,
- nie dokonania zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności w przypadku wystąpienia obowiązku jej dokonania.
Przedmiotowe sankcje nie będą jednak stosowana wobec osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność karno-skarbową.
Przedmiotowy projekt zawiera także nowelizację przepisów Ustaw o PIT i CIT w świetle których nie dokonanie zapłaty z użyciem mechanizmu podzielonej płatności w sytuacji gdy jest to obligatoryjne uniemożliwi zaliczenie tak rozliczonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu.
Wreszcie w drodze nowelizacji przepisów KKS przewiduje się karanie grzywną podatników nie wywiązujących się z obowiązku zapłaty za towary lub usługi z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Na podstawie istniejącego już przepisu art. 62 KKS karze podlegać będzie także podatnik, który nie oznaczył właściwie faktury dokumentującej dostawę towarów lub usług za którą zapłata w uwagi na przedmiot i wartość obligatoryjnie powinna zostać wykonana z użyciem mechanizmu podzielonej płatności.
3. Reasumując, uchwalona już oraz planowana nowelizacja Ustawy VAT wprowadzają za wskazane naruszenia przepisów zarówno sankcje administracyjne (sankcja VAT) jak i sankcje karne. Jednocześnie w odniesieniu do podatników będących osobami fizycznymi wyłączono możliwość równoczesnego stosowania zarówno sankcji VAT jak i sankcji karnej. W tym ostatnim przypadku zastosowanie znajdzie wyłącznie sankcja karna w formie grzywny. W mojej ocenie wyłączenie kumulacji kar stanowi realizację wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 września 2007 r. (sygn. akt P 43/06), w którym TK uznał za niezgodne z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, sankcji administracyjnej określonej jako „dodatkowe zobowiązanie podatkowe” i odpowiedzialności za wykroczenia skarbowe albo przestępstwa skarbowe. Wydaje się jednocześnie, że zaproponowany brak kumulacji sankcji administracyjnej (sankcji VAT) i sankcji karnej stosowanych równocześnie wobec podatników będących osobami fizycznymi jest podejściem łagodniejszym niż wynikające z wyroku Wielkiej Izby TSUE z 20 marca 2018 r. (sygn. C-524/15), która otwiera ścieżkę do takiego równoczesnego penalizowania naruszeń przepisów podatkowych.
Podatnicy nie będący osobami fizycznymi efektywnie dotknięci będą sankcją administracyjną natomiast osoby odpowiedzialne w ramach tych podmiotów za rozliczenia podatkowe odpowiedzialne będą za naruszenia w/w obowiązków penalizowane sankcją karną. Będzie to zatem swoista kumulacja sankcji dotykająca jednak w jednym przypadku podatnika (spółkę) a w drugim przypadku osoby fizyczne odpowiedzialne w strukturze podatnika za przestrzeganie obowiązków podatkowych.
Możliwe jest popełnienie jednocześnie kilku naruszeń nowelizowanych przepisów. Przykładowo dokonanie zapłaty za dostawę towaru lub usługi na rachunek dostawcy nie wskazany w zgłoszeniu rejestrowym i zarazem z pominięciem procedury split payment w sytuacji gdy była ona obowiązkową z uwagi na przedmiot i wartość dostawy. Formalnie prowadzić to może do kumulacji sankcji z uwagi na wypełnienie przez takie działania znamion kilku czynów zabronionych. W praktyce sanacje te częściowo się pokrywają a nie dublują. W takim przypadku bowiem zakaz zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu wynikać będzie zarówno z powodu naruszenia obowiązku zapłaty na konto bankowe znane organom podatkowym jak i z zapłaty na ten rachunek beż użycia mechanizmu podzielnej płatności. Jednocześnie, taki czyn będzie oznaczał dodatkowo możliwość stosowania wobec podatnika (nie będącego osobą fizyczną) sankcji Vat (dodatkowego 100% kwoty VAT do zapłaty) oraz wobec osób odpowiedzialnych za naruszenie obowiązków kary grzywny jako sankcji karnej skarbowej.
Dla przedsiębiorców oznacza to konieczność wprowadzenia procedur:
- weryfikujących aktualność rachunków bankowych kontrahentów w zakresie ich zgodności z białą listą
- weryfikujących obowiązek umieszczania dodatkowej informacji o rozliczeniu zapłaty w drodze mechanizmu podzielonej płatności na fakturze dokumentującej dostawę towarów lub usługo wartości przekraczającej 15.000 zł netto w zakresie towarów i usług objętych nowym załącznikiem nr 15 Ustawy VAT
- weryfikujących zapłatę z użyciem mechanizmu podzielonej płatności w przypadkach otrzymania faktur wskazujących na ten mechanizm z uwzględnieniem przesłanek w którym zapłata w tym mechanizmie jest obowiązkowa.
